Scissione parziale di società e responsabilità debiti tributari
Cosa succede ai debiti tributari di una società che cede parte del suo patrimonio (scissione parziale) a una o a più società?
Se i debiti tributari si riferiscono a periodi di imposta anteriori alla “scissione”, ne rispondono in via solidale e illimitata tutte le società che vi hanno preso parte (“scissa” e “beneficiarie”). Questo a prescindere dalle quote di patrimonio assegnate a ciascuna e dalla notifica della liquidazione delle imposte alle beneficiarie, se già avvenuta nei confronti della scissa.
Lo ha sancito la Corte di Cassazione nell’ordinanza n. 5204/2023.
Mancata notifica della liquidazione delle imposte alla beneficiaria e sua responsabilità solidale
Il principio esposto dalla Cassazione relativo alla responsabilità dei debiti tributari in presenza di una scissione societaria parziale pone fine a una controversia avviata, avanti la Commissione tributaria della provincia. Ad agire è una società, beneficiaria di quote del patrimonio di altra società che si era scissa. La beneficiaria aveva chiesto alla CTP di annullare le cartelle di pagamento che le erano state notificate. Cartelle che riguardavano debiti tributari della società scissa, riferibili ad anni di imposta precedenti la scissione.
Per la C.T.P le cartelle andavano annullate in quanto alla società beneficiaria non erano stati notificati gli atti di accertamento e liquidazione dei tributi in questione. La Commissione Tributaria Regionale le ha invece ritenute legittime, poiché la società ricorrente ne aveva ricevuto la notifica in qualità di beneficiaria. Tale qualifica la rendeva responsabile del pagamento degli stessi tributi.
La società beneficiaria è ricorsa in Cassazione. Prima di tutto ha lamentato il mancato ricevimento della notifica della liquidazione delle imposte. In secondo luogo, ha sostenuto di non essere tenuta a pagare i debiti tributari della società scissa oltre la quota di patrimonio assegnatale. Limite che è previsto, per il caso della scissione societaria, dagli articoli 2506 quater comma 3 e 2506 bis comma 3. del Codice civile
La Cassazione ha ritenuto infondate queste critiche sulla base di ragioni che sono comprensibili solo dopo un breve confronto di due discipline.
- La prima, sulla responsabilità solidale delle società beneficiarie per i debiti in generale, è contenuta nel codice civile.
- La seconda, rappresentata dalle regole sulla responsabilità solidale della società scissa in materia di debiti tributari, è contenuta in leggi speciali.
Codice Civile: limiti alla responsabilità solidale in caso di scissione parziale
Cosa si intende per responsabilità solidale?
Secondo l’art. 1292 del Codice Civile, la responsabilità è solidale quando due o più soggetti sono obbligati ad adempiere la stessa prestazione.
Quando un “condebitore” adempie l’obbligazione libera tutti gli altri condebitori. Chi adempie però può farsi restituire da ognuno la quota di obbligazione che ciascuno avrebbe dovuto adempiere.
In caso di scissione societaria parziale, ossia quando una società cede parte del suo patrimonio a una o più società, già esistenti o costituite da zero, il comma 3 dell’art. 2506 bis del Codice civile, prevede che la società scissa e le società beneficiarie rispondano, in solido tra loro, dei debiti della scissa che non siano stati trasferiti ad una specifica società coinvolta nell’operazione. Le beneficiarie però rispondono solo nei limiti del valore effettivo del patrimonio netto assegnato loro con la scissione.
Responsabilità solidale e illimitata per i debiti tributari
Nel caso risolto dalla Corte di Cassazione, ed è questo il focus del principio sancito, il limite del valore effettivo del patrimonio netto assegnato alle società beneficiarie non si applica. La ragione deve rinvenirsi nella natura tributaria del debito, come già sancito in precedenti sentenze della stessa Cassazione.
La Corte rileva che, nel caso specifico, era stata accertata l’avvenuta scissione parziale della società debitrice e che i debiti contestati dalla beneficiaria si riferivano a periodi anteriori alla scissione.
La disciplina che la Cassazione richiama per risolvere questo caso che ha ad oggetto debiti fiscali che si riferiscono ad anni di imposta precedenti la scissione parziale non è quella del Codice Civile. Nel caso di specie trovano applicazione le norme seguenti:
- art. 173, comma 13, del DPR n. 917 del 1986 (Testo Unico delle imposte sui redditi);
- art. 15, comma 2, del D.Lgs n. 472 del 1997 (Disposizioni generali in materia di sanzioni amministrative per le violazioni di norme tributarie a norma dell’articolo 3, comma 133, della legge 23 dicembre 1996, n. 662).
Il comma 13 dell’art. 173 del Testo Unico delle imposte sui redditi prevede che, fermi gli obblighi erariali della scissa e della designata, la responsabilità per il pagamento delle imposte, delle sanzioni e degli interessi si estende solidalmente a tutte le società che hanno preso parte all’operazione di scissione, senza il limite del valore del patrimonio.
Il comma 2 dell’art. 15 del decreto legislativo n. 472/1997, a sua volta, dispone che nei casi di scissione, anche parziale, di società o enti, ogni società o ente è obbligato in solido al pagamento delle somme dovute per le violazioni che sono state commesse prima della data in cui si è realizzata la scissione. Anche in questo caso senza alcun limite.
Dunque, per i debiti tributari la responsabilità delle società che partecipano alla scissione, non solo è solidale, ma anche illimitata.
Questa regola, anche se si discosta da quella del Codice Civile, è del tutto legittima, come spiega la Consulta nella sentenza n. 90/2018. Essa infatti nasce dalla necessità di agevolare la riscossione dei tributi nel rispetto dei principi del pareggio di bilancio, di adeguatezza e di proporzionalità della capacità contributiva, come previsto dalla Costituzione.
Responsabilità solidale anche senza notifica alla beneficiaria dell’atto di liquidazione
Nel caso trattato, la CTR aveva accertato che gli atti di liquidazione dei tributi in questione erano stati in precedenza notificati alla società scissa.
La Corte ha ribadito che la notifica della liquidazione alla società scissa ha effetto anche nei confronti delle beneficiarie. Questo in ragione della responsabilità solidale e del principio, da applicarsi anche al caso in questione, che regola gli effetti della notifica della cartella.
Infatti, la notifica delle cartelle, fatta al debitore iscritto a ruolo (ossia a colui contro il quale si avvia un procedimento di riscossione) ovvero ad altro soggetto obbligato con il primo al pagamento, impedisce che si verifichino le decadenze previste dall’art. 25 del DPR n. 602/1973.
Conclusioni
Per i debiti tributari, presenti nel patrimonio della società scissa prima della scissione parziale, non si applica, in favore delle società beneficiarie, il limite del patrimonio netto. Al fine di agevolare la riscossione dei tributi, il Fisco può chiedere il pagamento dell’intero anche alla beneficiaria. Quest’ultima è infatti solidalmente e illimitatamente responsabile con la scissa e le altre beneficiarie, senza che rilevi la mancata notifica dell’atto di liquidazione anche alla beneficiaria cui viene notificata in seguito la cartella.